I denna expertkommentar i skatterätt från nyhetsbyrån Blendow Lexnova redogör Börje Leidhammar, Ebba Leidhammar och Tobias Jonsson för kravet på personalliggare i byggbranschen – en möjlighet som diskuterats i många år men som nu antagits som lag av riksdagen i SFL. Kommentaren behandlar bl.a. reglernas innehåll, Skatteverkets kontroll samt sanktioner vid underlåtelse att rätta sig efter de nya bestämmelserna.
Inledning
Regeringen överlämnade den 16 oktober 2014 proposition 2014/15:6 om minskat svartarbete i byggbranschen. Ett antal nya bestämmelser föreslås införas i skatteförfarandelagen (2011:1244), SFL, i syfte att motverka förekomsten av svart arbetskraft och för att främja en sundare konkurrens inom byggbranschen.
De föreslagna bestämmelserna innebär att reglerna i SFL rörande personalliggare görs tillämpliga på byggarbetsplatser. Byggherren föreslås bli skyldig att anmäla till Skatteverket att byggverksamhet påbörjas och avslutas, och att tillhandahålla utrustning som möjliggör förande av en elektronisk personalliggare samt löpande dokumentering av identifikationsuppgifter för de personer som är verksamma i näringsverksamheten.
I propositionen föreslås också en utökad kontrollverksamhet för Skatteverket som ska ges möjlighet att göra oannonserade kontrollbesök på byggarbetsplatsen för att kontrollera personalliggaren. Fullföljs inte dokumentationsskyldigheterna ska en kontrollavgift tas ut enligt närmare bestämmelser i skatteförfarandelagen.
Förslaget om personalliggare i byggbranschen har antagits av Riksdagen genom SFS 2014:1474. Reglerna träder ikraft den 1 januari 2016 och tillämpas första gången på byggarbetsplatser där byggverksamheten påbörjats efter ikraftträdandet eller påbörjats före den 1 januari 2016 om arbetet beräknas avslutas efter den 30 juni 2016.
Reglernas innehåll och tillämpning
Personalliggarsystemet ska tillämpas på byggarbetsplatser i Sverige och även gälla utländska juridiska och fysiska personer som är byggherrar eller som bedriver byggverksamhet i Sverige. Dokumentationsskyldigheten i samband med personalliggare omfattar samtliga personer som är verksamma i en näringsverksamhet och byggarbetsplatsens samlade personalliggare består av en personalliggare per näringsidkare.
Det ställs inga krav på att personen ska vara anställd eller uppbära ersättning. Det är den som är arbetsgivare eller som hyr in personal som ansvarar för att personer som utför arbete registrerar sin närvaro. Även praktikanter och anvisade arbetstagare från Arbetsförmedlingen ska registreras.
Enligt nu gällande bestämmelse i 39 kap. 12 § SFL ska personalliggare finnas tillgänglig för Skatteverket i verksamhetslokalen. För att bestämmelserna om personalliggare i byggbranschen ska vara tydliga och även anpassade efter branschens karaktär har regeringen föreslagit att begreppet byggarbetsplats ska användas istället för begreppet verksamhetslokal.
Med byggarbetsplats avses en plats där byggverksamhet bedrivs. Med byggverksamhet ska avses näringsverksamhet som avser om-, till- och nybyggnadsarbeten, reparations- och underhållsarbeten samt rivning av byggnadsverk. Till begreppet ska även räknas annan verksamhet som bedrivs som stöd för den egentliga byggverksamheten på byggarbetsplatsen, ex. städning, bevakningstjänster och catering.
Personalliggaren ska innehålla uppgifter om näringsidkarens namn och personnummer, samordningsnummer eller organisationsnummer. Samma uppgifter ska finnas för de personer som är verksamma i näringsverksamheten. Uppgifter om tidpunkten då respektive persons arbetspass påbörjats och avslutats ska föras in i omedelbar anslutning till arbetspasset och därmed avse varje verksamhetsdag.
Dokumenterade uppgifter ska bevaras under två år efter utgången av det kalenderår då det för näringsverksamheten gällande beskattningsåret har gått ut.
Regeringen anför att det är viktigt att göra så få undantag som möjligt från systemet; detta för att undvika snedvridning av konkurrensen och för att inte skapa kryphål som möjliggör kringgående av bestämmelserna. Då det inte framkommit att förekomsten av svartarbete skulle vara mindre vid byggprojekt som leds av icke professionella byggherrar bedömer regeringen att det finns ett behov av kontrollåtgärder även vid sådana projekt. Begreppet byggherre föreslås därför omfatta såväl professionella som icke professionella byggherrar.
Byggherren är skyldig att, innan byggverksamhet inleds, registrera sig hos Skatteverket och anmäla när byggverksamheten ska påbörjas och var den ska bedrivas. När anmälan inkommit ska Skatteverket tilldela byggherren ett unikt identifikationsnummer för byggarbetsplatsen. Vidare gäller att när byggverksamheten avslutats ska byggherren meddela detta till Skatteverket inom två veckor. Skatteverket får då avregistrera byggherren.
Det åligger byggherren att tillhandahålla utrustning så att en elektronisk personalliggare kan föras och finns tillgänglig för Skatteverket. Detta kan till exempel ske genom att byggherren sätter upp elektroniska läsare vid byggbodar eller i maskiner för registrering av närvaro.
Byggherren är inte ansvarig för att föra personalliggare utan det ansvaret åligger den på byggarbetsplatsen verksamma näringsidkaren.
Genom att byggherrens utrustning används vid registrering kommer byggarbetsplatsens unika identifikationsnummer att dokumenteras tillsammans med uppgifter om vem som registrerat sig och till vilken näringsidkare som denne eller denna hör. Eftersom alla näringsidkare använder sig av byggherrens gemensamma utrustning får Skatteverket vid kontrollbesök se den samlade dokumentationen av närvaro per byggarbetsplats.
Att personalliggaren ska hållas tillgänglig innebär i praktiken att Skatteverket ska kunna få tillgång till den elektroniska informationen vid kontrollbesök på en byggarbetsplats. Detta kan ske antingen via utskrift eller genom att Skatteverket på annat sätt kan läsa personalliggarens information.
En byggherre är inte skyldig att tillhandahålla elektronisk personalliggare förrän den sammanlagda kostnaden för byggverksamheten på byggarbetsplatsen kan antas överstiga mer än fyra prisbasbelopp. Undantag från skyldigheten görs även för en byggherre som är en fysisk person som inte i näringsverksamhet utför eller låter utföra projekterings-, byggnads-, rivnings- eller markarbeten.
Följden av dessa undantag blir att privatpersoner som låter utföra byggverksamhet i sina bostäder i princip inte omfattas av de föreslagna reglerna.
Skatteverkets kontroll
Skatteverket får besluta om kontrollbesök för att kontrollera om den som är skyldig eller kan antas vara skyldig att föra personalliggare fullgör sina eventuella dokumentationsskyldigheter. Även byggherrens skyldighet att tillhandahålla elektronisk utrustning så att en personalliggare kan föras, samt dennes registrering om påbörjat byggarbete kontrolleras.
Besöken är begränsade till byggarbetsplatsen och ska genomföras utan att byggverksamheten hindras i onödan. Kontrollbesöken får göras oanmälda och flera besök får göras hos samma näringsidkare.
Syftet med besöket är att kontrollera om det finns en personalliggare tillgänglig på byggarbetsplatsen och att den uppfyller föreskrivna krav. I samband med detta verifierar Skatteverket att de personer som vid kontrollen är verksamma på byggarbetsplatsen också finns registrerade i personalliggaren.
Det handlar således om att verket ska få en omedelbar bild av om dokumentationsskyldigheten efterlevs eller inte. Dokumentationsskyldigheten anses fullgjord om personalliggaren kan läggas till grund för kontroll.
Kontrollavgifter
Om dokumentationsskyldigheten enligt 39 kap. SFL inte uppfylls eller om personalliggaren inte hålls tillgänglig på byggarbetsplatsen ska Skatteverket ta ut en kontrollavgift.
Kontrollavgiften är 10 000 kronor för varje kontrolltillfälle och avgiften påverkas inte för det fall att det föreligger flera brister i personalliggaren. Om kontrollavgift ska tas ut vid ett senare besök, och detta sker inom ett år från det att tidigare kontrollavgift tagits ut, höjs avgiften till 20 000 kronor vid det andra tillfället.
Den förhöjda avgiften tas ut oberoende av om kontrollavgift tas ut på samma brist eller om det är fråga om nya brister. Vidare ska den som är skyldig eller kan antas vara skyldig att föra personalliggare påföras 2 000 kronor för varje person som vid en kontroll är verksam men som inte är dokumenterad i tillgänglig personalliggare.
En kontrollavgift om 25 000 kronor ska påföras om verket finner att den som är skydlig att lämna uppgifter om när och var byggverksamhet ska påbörjas inte har fullgjort denna skyldighet. Skyldigheten att underrätta Skatteverket om avslutad byggverksamhet ska dock inte vara kopplad till någon sanktion. Om en byggherre däremot underrättat Skatteverket att byggverksamheten har avslutats och det vid ett kontrollbesök uppdagas att byggverksamhet alltjämt pågår bör kontrollavgift kunna påföras.
Om en kontrollavgift har beslutats ska den som beslutet gäller avhjälpa bristen inom skälig tid. Hur lång tid som är skälig beror på vilka åtgärder som ska vidtas. Under denna tid får en ny kontrollavgift inte tas ut för samma brist. Kravet att göra korrekta och fullständiga anteckningar och hålla personalliggaren tillgänglig anses dock i princip kunna uppfyllas omgående.
Skatteverket kan besluta om hel eller delvis befrielse från kontrollavgiften om det är oskäligt att ta ut avgiften med fullt belopp. Vid bedömningen beaktas om avgiften står i rimlig proportion till felaktigheten eller passiviteten. Vidare gäller att kontrollavgift inte får tas ut om överträdelsen omfattas av vitesföreläggande.
Förelägganden och viten
Skatteverket kan enligt 39 kap. 17 § SFL förelägga den som ska föra personalliggare att fullgöra sina skyldigheter. Föreläggandet får förenas med vite om det finns anledning att anta att föreläggandet annars inte följs. Däremot får ett föreläggande inte förenas med vite om den som ska föreläggas har begått en gärning som är straffbelagd eller kan leda till skattetillägg eller kontrollavgift, och föreläggandet avser utredning av en fråga som har samband med den misstänkta gärningen. Om den som ska föreläggas är en juridisk person gäller detta även beträffande ställföreträdaren.
Överlåtelse av ansvar
Som ovan nämnts är det föreslagna ansvaret för de olika skyldigheter som bestämmelserna medför uppdelat mellan byggherren och den som bedriver byggverksamheten. I byggbranschen är det dock inte ovanligt att byggherren inte aktivt medverkar i byggverksamheten, t.ex. då byggherren är en kommun.
I den promemoria som föregick prop. 2014/15:6 föreslogs att det enbart skulle vara tillåtet att överföra en byggherres ansvar till en generalentreprenör som utför en totalentreprenad.
Flera remissinstanser ifrågasatte förslaget och även regeringen har nu funnit att det inte föreligger hinder mot att överlåtelse av ansvar även kan göras till generalentreprenör som utför entreprenad på utförandeentreprenad. Därvid krävs att entreprenören har ett självständigt ansvar för arbetets utförande samt att överlåtelsen av skyldigheterna enligt 7 kap. 2 a och 4 §§ SFL och 39 kap. 11 b och 12 §§ SFL sker skriftligen. Skälet härtill är att det inte ska råda några tvivel om vem som bär ansvaret för att fullgöra skyldigheterna enligt SFL. Det ska däremot inte vara möjligt att överlåta ansvar vid delad entreprenad eller till en underentreprenör.
Slutsatser och framtiden
Att införa krav på personalliggare har diskuterats under många år i byggbranschen och ett flertal frågor har uppmärksamats, däribland skyldigheternas omfattning och Skatteverkets utökade kontrollbefogenhet.
Sett utifrån ett historisk perspektiv har system med personalliggare förekommit sedan 2007 inom restaurang-, frisör- och tvätteriverksamhet. Skälet har varit en utbredd förekomst av svartarbete inom branscherna. Liknande problem har även dokumenterats inom byggbranschen.
Varje år beräknas samhället gå miste om över 60 miljarder kronor i uteblivna skatteintäkter som en följd av svartarbete. Enligt bland annat Sveriges Byggindustrier och Byggnads kan cirka 10 miljarder kronor av dessa uteblivna intäkter hänföras till byggbranschen.
De karaktäristiska egenskaperna för svartarbete är att arbetet inte dokumenteras och att deklarering inte sker av den avkastning som den svarta arbetskraften ger. För att kunna komma åt problemet med skattefusk genom svart arbetskraft krävs att Skatteverket ges möjlighet att kunna kontrollera redovisade inkomster, skatteavdrag och arbetsgivaravgifter.
Detta förutsätter att det finns en dokumentationsskyldighet för den som berörs, i detta fall verksamma näringsidkare. Det finns därmed starka skäl som talar för ökade skyldigheter inom byggbranschen och utökad kontrollbefogenhet för Skatteverket.
Sett i ljuset av detta är de föreslagna ändringarna välkomna. Givetvis återstår det att se hur väl de kommer att fungera och hur betungande de blir för branschens aktörer. Byggbranschens struktur ställer nämligen andra krav ifråga om kontrollsystem än exempelvis restaurang-, frisör- och tvätteribranschen.
Det är inte ovanligt att flera olika arbetsgivare är verksamma samtidigt på arbetsplatsen eller att arbetsgivarna löser av varandra. Ofta varierar även antalet arbetsgivare allt eftersom byggprojektet fortgår. För att Skatteverket ska kunna få en samlad bild av vilka olika entreprenörer som är verksamma på byggarbetsplatsen, och deras respektive personal, krävs ett administrativt system som inte kostar byggbranschen för mycket. Det är mot bakgrund av detta som det ansetts nödvändigt att personalliggarna förs elektroniskt.
Det bör dock noteras att de föreslagna reglerna, som ovan nämnts, begränsats på så vis att de inte omfattar byggherrar som är fysiska personer som inte i näringsverksamhet utför byggverksamhet samt om kostnaden för byggverksamheten inte överstiger fyra prisbasbelopp.
Begränsningarna, som motiveras av proportionalitetshänsyn och de positiva effekterna av ROT-avdraget, framstår som rimliga med hänsyn till reglernas utformning. Förekomsten av svartarbeten vid mindre byggverksamheter, till exempel i bostadshus, utreds dock inte närmare i propositionen. Det förhållandet gör det svårt att bedöma begränsningarnas inverkan i förhållande till syftet – att motverka svart arbetskraft.
En intressant modell kan tänkas vara att i sammanhanget beakta möjligheten att överlåta byggherrens ansvar på utföraren. De proportionalitetshänsyn som gör sig gällande för privatpersoner skulle på detta sätt kunna mildras.
Det återstår att se hur Skatteverket och förvaltningsdomstolarna kommer att hantera eventuella överklaganden avseende beslut om kontrollavgift, föreläggande med vite och registrering. Viss vägledning finns att hämta från övriga branscher där personalliggare förekommit under längre tid.
Byggbranschen har dock konstaterats skilja sig från dessa branscher i flera hänseenden och vi bedömer därför att Skatteverket kommer att behöva ta fram nya riktlinjer för beslut om kontrollavgift och därtill kopplad reglering om eftergift samt beslut om föreläggande med vite och beslut om registrering.
Expertkommentaren har ursprungligen publicerats av nyhetsbyrån Blendow Lexnova – som regelbundet publicerar expertkommentarer inom olika rättsområden.
