I denna expertkommentar i skatterätt från Lexnova behandlar Börje Leidhammar och Ebba Jönsson ett pågående projekt om samverkan/dialog mellan Skatteverket och företagskoncerner inom näringslivet. Rättssäkerhetsfrågor om diskriminering och likabehandling aktualiseras bland flera andra, till exempel sekretess. Frågor om öppenheten i samverkan/dialog har nyligen prövats av Högsta förvaltningsdomstolen och tas därför också upp i kommentaren.
Inledning
Sedan Europakonventionen om mänskliga fri- och rättigheter blev svensk lag år 1995 har Europadomstolen i flera fall uppmärksammat brister i rättssäkerheten på skatteområdet. Rättsutvecklingen i Sverige tog fart när Högsta förvaltningsdomstolen i RÅ 2000 ref. 66 I och II fann att konventionens artikel 6 om rättvis rättegång (fair trial) var tillämplig på det svenska skattetilläggsförfarandet. Det gäller till exempel kraven på avgöranden inom skälig tid och proportionalitet.
Långsam handläggning i skatteförfarandet har lett till att skattskyldiga har tillerkänts skadestånd och proportionalitetsprincipen har skrivits in i 2 kap. 5 § skatteförfarandelagen (2011:1244).
Förbud mot att vid vite förelägga skattskyldiga att lämna uppgifter som kan vara till nackdel för dem i en pågående brottmålsutredning har införts liksom att den skattskyldige har rätt till passivitet vid brottsmisstanke.
Frågor om generellt krav på prövningstillstånd i skattemål i ledet förvaltnings- och kammarrätt har diskuterats men har hittills inte lett till någon lagstiftning.
Förbudet mot dubbel lagföring i artikel 4.1 i sjunde tilläggsprotokollet Europakonventionen (ne bis in idem) har genom ny praxis i Högsta domstolen och Högsta förvaltningsdomstolen införts i svensk rätt baserad på Zolotukhin-domen den 10 februari 2009 i Europadomstolen och Åkerberg Fransson-domen den 26 februari 2013 i EU-domstolen (se Högsta domstolens beslut den 11 juni 2013 i mål B 4946-12 och Högsta förvaltningsdomstolens avgörande i HFD 2013 ref. 71).
Resning beviljas nu regelmässigt i Sverige för skattskyldiga som sedan Zolotukhin-domen lagförts för både skattetillägg och skattebrott för samma gärning. Skadestånd kan påräknas i flera av de tusentals ärenden som kan bli föremål för prövning.
På skatteområdet finns vidare möjlighet för både Skatteverket och de skattskyldiga att ansöka om bindande förhandsbesked för att öka förutsebarheten i rättstillämpningen.
Prissättningsbesked från Skatteverket kan erhållas av företag i intressegenskap som gör affärer med varandra för att prissättningen ska vara affärsmässig och för att undvika mångåriga skatteprocesser.
Olika åtgärder har alltså vidtagits för att öka rättssäkerheten och effektiviteten i skatteförfarandet och fler är på gång, se till exempel SOU 2013:62 om Förbudet mot dubbla förfaranden och stärkt rättssäkerhet i skatteförfarandet.
Den rättsutvecklingen som vi exemplifierat för tiden från mitten av 1990-talet, inte minst internationaliseringen, bedömer vi har inspirerat Skatteverket att bland annat ta initiativ till fördjupad samverkan med koncerner, särskilt som förebilder finns från utlandet och diskussioner förts inom OECD (Enhanced Relationship). Sådan samverkan tror vi är tänkt att korta ned handläggningstider och förebygga kostsamma och utdragna skatteprocesser.
I det följande ska vi behandla några aspekter för och mot fördjupad samverkan liksom ett uppmärksammat rättsfall från Högsta förvaltningsdomstolen från sommaren år 2013. Slutligen några sammanfattande ord om rättssäkerhetsaspekten.
Fördjupad samverkan
Fördjupad samverkan avses innebära att Skatteverket och koncernen har ett kontinuerligt samarbete så att skatter och avgifter blir rätt från början. samverkan ska förebygga skattefel och minska skatterisk, är frivilligt samt bygger på öppenhet, förtroende och att båda parter bidrar med kunskap och information.
Skatteverket anger att fördjupad samverkan vidare innebär att tidigt lösa olika frågeställningar genom dialog och samverkan samt att säkra rutiner för skatter och avgifter. Skatteverket gör gällande flera fördelar med fördjupad samverkan, som för övrigt bekräftas av goda erfarenheteter från andra länder, bland annat att:
- Koncernen får en särskild kontaktperson hos Skatteverket i alla frågor om skatter och avgifter. Kontakterna med Skatteverket blir därmed enklare och snabbare.
- Koncernen får tidigt reda på Skatteverkets ståndpunkt i osäkra skattepositioner och därmed en större säkerhet och möjlighet att minska sin skatterisk.
- Koncernen för löpande diskussioner med Skatteverket för att lösa problem här och nu, vilket minskar behovet av efterkontroller.
- Skatteverket får mer kunskap om koncernen och kan därmed hantera dess skatteärenden mer effektivt.
Skatteverket avses bidra med att utse en kontaktperson som hanterar och besvarar koncernens frågor och aktivt stödja koncernen i dess arbete med att minska skatterisken. Koncernen avses bidra med att så tidigt som möjligt ta upp osäkra skattefrågor med Skatteverket samt att aktivt arbeta med att säkra sina skatteflöden för att minska skatterisken.
I praktiken är tanken att Skatteverket och koncernen träffas och diskuterar sina förväntningar på samverkan. En skriftlig avsiktsförklaring om fortsatt samverkan kan träffas. Samverkan avses utvärderas regelbundenhet och gemensamt av båda parter.
Båda parter kan när som helst dra sig ur samverkan, efter att den part som vill avsluta samverkan informerar den andra. Se vidare www.skatteverket.se/samverkan.
Svenskt Näringsliv publicerade i oktober 2012 en rapport om fördjupad samverkan författad av professor Robert Påhlsson, Handelshögskolan vid Göteborgs universitet; Fördjupad samverkan/horizontal monitoring i svensk offentligrättslig miljö. Rapporten kan hämtas från www.svensktnaringsliv.se.
Milt uttryckt är Påhlsson kritisk till samverkan så som den hittills har presenterats, låt vara att det kan finnas fördelar i enskilda fall. Han gör jämförelser med den snarlika nederländska formen av samverkan och pekar på skillnader av vilka några framgår i det följande.
Påhlsson pekar i sin ambitiösa rapport, bland annat från ett EU-rättsligt perspektiv, på avsaknad av andra än svenska subjekt att delta i samverkan, exempelvis bolag med moder i annan medlemsstat. Kravet på likformighet i beskattningen, särskilt 1 kap. 9 § regeringsformen, är inte tillgodosett i den svenska modellen genom att det endast är ett mindre urval av skattskyldiga som erbjuds positiv särbehandling utan att det ges en sakligt godtagbar motivering. Skatteverkets projekt om samverkan bör därför avbrytas enligt Påhlsson.
Brister kan enligt honom åtgärdas genom lagstiftning, i till exempel skatteförfarandelagen. Förvaltningsrättsligt hävdar Påhlsson att allvarliga brister föreligger också genom brist på grundläggande ärendehantering enligt förvaltningslagen och andra administrativa föreskrifter om anhängiggörande, diarieföring, beslutsmotivering och överklagbarhet, rättskraft etc.
Påhlsson lyfter också fram motsättningen mellan krav som ställs på de medverkande företagen och Skatteverkets utredningsskyldighet. Den grundläggande principen om legalitet i skatterätten riskerar att nonchaleras när rättstillämpningen kommer att vila på överenskommelser som träffas mellan myndighet och skattskyldiga i slutna rum. Skatteverket förutskickar också att ”historiska fel” inte avses bli åtgärdade om samverkansavtal ingås.
Vidare har Skatteverket utlovat att skattetillägg normalt inte ska påföras för fel som upptäcks redan i lämnade deklarationer, något som Påhlsson uppfattar som att ingående av fördjupad samverkan tydligen ska betraktas som frivillig rättelse i sådana fall.
Utfästelser av detta slag, som riktas till vissa av Skatteverket särskilt utvalda subjekt, är inte förenliga med kravet på lagbunden offentlig maktutövning. Projektet fördjupad samverkan bör enligt Påhlsson inte fullföljas på det sätt som nu skisserats. Kritisk debatt har förekommit i media – se Påhlssons utförliga källförteckning i nyss nämnda rapport från Svenskt Näringsliv.
Modellen med fördjupad samverkan tycks åtminstone för närvarande ligga på is.
Fördjupad samverkan och sekretess
Högsta förvaltningsdomstolen har i HFD 2013 ref. 48 prövat frågan om uppgift om vilka företag som ingått en avsiktsförklaring om fördjupad samverkan med Skatteverket omfattas av den så kallade skattesekretessen i 27 kap. 1 § första stycket offentlighets- och sekretesslagen (2009:400), OSL. Domstolen konstaterar i målet att en fördjupad samverkan inte är en sådan verksamhet som regleras i skatteförfarandelagen eller i någon annan författning med anknytning till skatteförfarandet. Fråga är om kontinuerlig rådgivning och har därför enligt domstolen inte att göra med bestämmande av skatt eller fastställande av underlag för bestämmande av skatt.
Vad Skatteverket anfört i målet om att rådgivningen ytterst syftar till att underlag och skattebeslut blir korrekta ändrar enligt domstolen inte den bedömningen. Verksamheten faller utanför det område som omfattas av sekretess enligt 27 kap. 1 § OSL varför Skatteverket tvingades att lämna ut de begärda handlingarna i omaskerat skick om företagen som ingått avsiktsförklaring med Skatteverket.
Slutsatser och vägen framåt
Uppenbarligen har projektet fördjupad samverkan hittills inte lett till någon stärkt rättssäkerhet generellt för de skattskyldiga. Tvärtom har den kritik som framförallt professor Påhlsson riktat mot projektet alltjämt fog för sig. Den öppenhet som Högsta förvaltningsdomstolens avgörande från sommaren år 2013 uttrycker medför att de företag som ingår avsiktsförklaring om fördjupad samverkan med Skatteverket gör det i offentlighetens ljus.
Rättssäkerheten kan stärkas om projektet om fördjupad samverkan i framtiden utformas så att grundläggande krav beaktas om icke-diskriminering, likabehandling, legalitet och handläggning av ärenden så som de framgår av bland annat förvaltningslagen och skatteförfarandelagen.
Den 12 juni 2014 kommer projektet fördjupad samverkan att diskuteras på ett internationellt seminarium vid Högskolan i Gävle under ledning av professor Eleonor Kristoffersson och adj. professor Börje Leidhammar och med deltagande av ledande företrädare för Skatteverket, näringslivet och akademien.
Vår bedömning är då att Skatteverket kommer att presentera hur en fördjupad samverkan ska kunna hanteras på ett rättssäkert sätt och bli ett komplement till de förbättringar av rättssäkerheten som skett under senare år i det svenska skatteförfarande inte minst med beaktande av EU-rätten och Europakonventionen.
Börje Leidhammar driver Advokatfirman Börje Leidhammar AB där Ebba Jönsson arbetar som biträdande jurist. Börje Leidhammar har tidigare arbetat vid och varit delägare i Wistrand advokatbyrå och Ernst & Young Revisionbyrå. Han har dessutom en bakgrund som bland annat skattedirektör vid f d Riksskatteverket.
Expertkommentaren har ursprungligen publicerats av Lexnova som regelbundet publicerar expertkommentarer inom olika rättsområden.
